Već skoro 15 godina prema računovodstvenim propisima, postoji i obaveza rezervisanja, odnosno obračunavanja i iskazivanja u poslovnim knjigama, finansijskim izvještajima i napomenama, kao i obaveza objelodanjivanja rezervisanja za otpremnine zaposlenih u penziju, jubilarne nagrade i neiskorišćene godišnje odmore.

 

Od 2005.godine sva pravna lica su prema važećim zakonskim propisima u obavezi da u potpunosti primjenjuju Međunarodne računovodstvene standarde (MRS) i Međunarodne standarde finansijskog izvještavanja (MSFI), te da obračunavaju i knjiže rezervisanja u skladu sa MRS 19.

 

Sva pravna lica koje ne obračunaju i ne knjiže rezervisanja u skladu sa MRS 19 su dužna da u notama svojih finansijskih izvještaja objelodane da njihovi finansijski izvještaji nisu u potpunost sastavljeni u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardima i pri tome navesti kao odstupanje neprimjenjivanje MRS 19.

 

Ovaj zahtjev je proistekao iz MSFI i MRS koji su u primjeni, a konkretno ova vrsta rezervisanja je obaveza iz MRS 19 i Odjeljka 28 MSFI za MSP. Njihov smisao je da se ovi budući izdaci realno procjene, i da se revnomjerno troškovima optereti cijeli period u kojem se oni stvaraju. Prema toj logici trošak otpremnine ne nastaje samo u trenutku kada zaposleni odlaze u penziju, već tokom čitavog radnog vijeka kod poslodavca. Slično je rezonovanje i sa logikom troška kod jubilarnih nagrada.

 

Ovlašćeni aktuari su jedini osposobljeni da vrše ovaj obračun u skladu sa svim zahtjevima standarda MRS 19 i Odjeljka 28 MSFI za MSP.

 

Ovlašćeni aktuari svojom licencom, odnosno dozvolom za obavljanje aktuarskih poslova, te potpisom i pečatom garantuju za ispravnost i tačnost obračuna.

 

Revizorske kuće bi trebale da insistiraju na tome da stručna lica, odnosno ovlašćeni aktuari vrše obračun ovih rezervacija, ako i provjeru tačnosti i ispravnosti, jer su jedino ovlašćeni aktuari stručno osposobljeni da rade aktuarske poslove.

 

Revizori koji tolerišu neuknjižavanje rezervisanja u skladu sa MRS 19 i ne kvalifikuju taj nedostatak u revizorskom mišljenju, a u revizorskom izvještaju navedu da su finansijski izvještaji u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardima treba da se zapitaju čime se bave i da li treba da rade posao revizora, a institucije koje dodjeljuju licence revizorima treba da takvima zabrane rad ili da se preispita njihova zakonitost izdavanja dozvola za rad revizorima.

 

Međunarodni računovodstveni standard 19 propisuje računovodstvene principe i način objelodanjivanja primanja zaposlenih po unaprijed predviđenim planovima od strane poslodavca.

 

Primаnjа zаpоslеnih nа kоје sе оvај stаndаrd primjеnjuје uključuје оnа primаnjа kоја su оbеzbjеđеnа:

(а) putеm fоrmirаnjа zvаničnih plаnоvа i оstаlih fоrmаlnih spоrаzumа izmеđu nеkоg еntitеtа i zаpоslеnih kао pојеdinаcа, grupа zаpоslеnih ili njihоvih prеdstаvnikа;

(b) shоdnо zаkоnskim zаhtjеvimа ili putеm grаnskih spоrаzumа kојimа sе оd еntitеtа zаhtijеvа dа dоprinеsu nаciоnаlnim, držаvnim, grаnskim ili drugim plаnоvimа zа višе pоslоdаvаcа; ili

(c) nа оsnоvu nеfоrmаlnе prаksе kоја prоuzrоkuје nаstаnаk izvеdеnih оbаvеzа.

 

Računovodstveno iskazivanje dugoročnih naknada zaposlenih uključuje mnogo neizvjesnosti što zahtijeva posebne aktuarske pretpostavke. Pri obračunu rezervisanja za dugoročne naknade zaposlenima neophodno je uvažavati osnovne principe finansijske i aktuarske matematike.

 

Preduzeće je u obavezi da obračuna ne samo svoje zakonske, već i obaveze koje proizilaze iz prakse preduzeća.

 

Iznоs priznаt kао оbаvеzа zа dеfinisаnо primаnjе, trеbа dа budе nеtо iznоs:

sаdаšnjе vrijеdnоsti оbаvеzе zа dеfinisаnа primаnjа nа dаtum Bilаnsа stаnjа

+ bilо kаkvi аktuаrski dоbici kојi nisu priznаti

– bilо kаkvi аktuаrski gubici kојi nisu priznаti

– bilо kаkvi trоškоvi minulоg rаdа kојi јоš nisu priznаti

– fеr vrijеdnоst plаnskih srеdstаvа nа dаtum Bilаnsа stаnjа (аkо pоstоје) iz kојih ćе tе оbаvеzе biti dirеktnо nаmirеnе.

 

Prеduzеćе trеbа dа priznа diо svојih аktuаrskih dоbitаkа i gubitаkа kао prihоd ili rаshоd, аkо nеtо kumulаtivni nеpriznаti аktuаrski dоbici i gubici nа krајu prеthоdnоg izvjеštајnоg pеriоdа prеvаzilаzе vеći оd slijеdеćih iznоsа:

 - 10% sаdаšnjе vrijеdnоsti оbаvеzе zа dеfinisаnа primаnjа (prije оdbiјаnjа plаnskih srеdstаvа) i

 - 10% fеr vrijеdnоsti bilо kоg plаnskоg srеdstvа.

 

Otpremnine predstavljaju isplate jednokratne sume, ali ponekad uključuju:

a) uvećanja penzijskih primanja ili drugih primanja po prestanku zaposlenja, bilo indirektno kroz plan definisanih primanja ili direktno i

b) zaradu do kraja određenog perioda, ako zaposleni ne vrši usluge koje donose ekonomsku korist entitetu.

 

Otpremnine i jubilarne nagrade koje dospijevaju za isplatu u periodu dužem od 12 mjeseci nakon datuma bilansa stanja treba diskontovati.

 

Član 135. MRS 19 precizira: „Preduzeće može biti obavezano putem zakonskih propisa, sporazumnih ili drugih ugovora sa zaposlenima ili njihovim predstavnicima, ili putem izvedene obaveze zasnovane na poslovnoj praksi, običaja ili želje za pravičnim postupkom, da izvrši plaćanje (ili obezbjedi druge naknade) zaposlenima, kada se njihov radni odnos završi. Te isplate su otpremnine.“

 

Prema odredbama MRS 19.4. primanja zaposlenih uključuju:

1. kratkoročna primanja zaposlenih
2. primanja nakon prestanka zaposlenja
3. ostala dugoročna primanja zaposlenih
4. otpremnine.

 

Na osnovu odredaba tačke MRS 19.9., kratkoročna primanja zaposlenih ne zahtijevaju bilo kakav aktuarski obračun.

 

Stavke b), c) i d) često imaju karakter definisanih primanja koja će pravno lice isplatiti u budućim razdobljima. Prema MRS 19.68., obaveza nastaje uporedo sa obavljanjem posla zaposlenih, a aktuarske tehnike omogućavaju pravnom licu da izmjeri tu obavezu sa preciznošću dovoljnom da se opravda priznavanje obaveze.

 

Sljedeća primanja zaposlenih zahtijevaju aktuarske metode rezervisanja:

1. Jubilarne nagrade se svrstavaju u kategoriju c), ostala dugoročna primanja zaposlenih, i to prema MRS 19.126. b),
2. Otpremnine prilikom odlaska zaposlenika u penziju. Ove otpremnine se ipak svrstavaju u kategoriju b), primanja nakon prestanka zaposlenja, jer se daju u trenutku odlaska u penziju bez obzira bila to redovni ili prijevremeni odlazak u penziju (vidjeti MRS 19.136.).

 

Sadašnja vrijednost naknada računa se za zaposlene u preduzeću na dan 31.12.

 

Polazna neophodna veličina, za izračunavanje sadašnje vrijednosti otpremnine i jubilarnih nagrada je broj zaposlenih koji će u preduzeću iskoristiti navedena prava.

 

Za određivanje broja zaposlenika koji neće iskoristiti pravo na otpremninu i jubilarnu nagradu (samostalno napuštanje i mortalitet) primijenjeni su procenti utvrđeni na bazi tablica smrtnosti i fluktuacije radne snage.  Procjenu vjerovatnoće isplate po osnovu smrti penzionera radi se na osnovu godina starosti penzionera posebno za penzionere muškog, a posebno za penzionere ženskog pola.

 

Prilikom procjene uvažena je pretpostavka da će zaposlenici napustiti preduzeće sa punih 40 godina staža, a da će pojedini radnici iskoristiti pravo na starosnu penziju.

 

Otpremnine prilikom odlaska u penziju su uglavnom regulisane Pravilnikom o radu kojim je precizirano da se prilikom odlaska u penziju zaposlenik ima pravo na otpremninu u visini X prosječnih njegovih plata u preduzeću ostvarenih u prethodna tri mjeseca ili X prosječnih plata, prema posljednjim objavljenim podacima zavoda za statistiku, ako je to za zaposlenika povoljnije.

 

Za izračunavanje sadašnje vrijednosti otpremnina zaposlenika zaposlenih na dan 31.12. relevantni su sljedeći parametri :

• - broj radnika na dan 31.12.,
• - broj radnika koji će iskoristiti pravo na otpremninu za odlazak u penziju,
• - godine staža radnika na dan 31.12. (segmentirano po polnoj strukturi obzirom da su određene različite godine staža za redovan odlazak u penziju radnika muškog i radnika ženskog pola),
• - godine staža u preduzeću (obzirom da se troškovi otpremnine mogu alocirati samo na one godine kada je preduzeće imalo ekonomsku korist od rada konkretnog radnika),
• - neto zarada po zaposleniku u mjesecu decembru, svedeno na prosječni mjesečni fond sati (174),
• - bruto zarada po zaposleniku u mjesecu decembru, svedeno na prosječni mjesečni fond sati (174),
• - organizaciona jedinica ako se želi alokacija troška,
• - godišnji očekivani rast plata i
• - godišnja diskontna stopa.

 

Jubilarne nagrade (nagrade za neprekidni rad) u nekim preduzećima se shodno pravilniku o radu isplaćuju uglavnom na sljedeći način :

 - za 10 godina radnog staža,

 - za 20 godina radnog staža i

 - za 30 godina radnog staža.

 

Za izračunavanje sadašnje vrijednosti jubilarnih nagrada zaposlenika zaposlenih na dan 31.12. i alokaciju ove vrijednosti na rashode perioda, relevantni su sljedeći parametri :

• - broj zaposlenika na dan 31.12.,
• - broj zaposlenika koji će iskoristiti pravo na jubilarnu nagradu,
• - godine staža zaposlenika na dan 31.12.,
• - broj godina do odlaska zaposlenika u penziju,
• - godine staža u preduzeću (obzirom da se troškovi jubilarnih nagrada mogu alocirati samo na one godine kada je preduzeće imala ekonomsku korist od rada konkretnog zaposlenika),
• - godišnji očekivani rast plata i
• - godišnja diskontna stopa.

 

Prilikom obračuna sadašnje vrijednosti otpremnina i jubilarnih nagrada koristi se metoda kreditiranja projektovane jedinice, koja je objašnjena u paragrafima 65. i 68. MRS 19.

 

Obzirom da je za sadašnju vrijednost otpremnina i sadašnju vrijednost jubilarnih nagrada neophodan podatak o godišnjoj diskontnoj stopi i godišnjem očekivanom rastu plata.

 

U MRS 19, stav 78., se eksplicitno navodi da stopa koja se koristi za diskontovanje treba da bude određena u skladu sa tržišnim prihodima na datum Bilansa stanja za visokokvalitetne korporativne obveznice, odnosno na nivou tržišne stope prinosa na državne obveznice. U zemljama gdje ne postoji razvijeno tržište treba koristiti tržišne prihode (na datum Bilansa stanja) državnih obveznica. Valuta i rok obveznica treba da budu u skladu sa valutom i procijenjenim rokom obaveza za primanja po prestanku zaposlenja. Obzirom na nedovoljno razvijeno tržište kapitala određena je diskontna stopa koja odgovara stopama koje su karakteristične za razvijeno tržište i stopom inflacije koja je približna podneblju u kome preduzeće posluje.

 

Primjenom i uvažavanjem svih relevantnih parametara cilj je bio da se ispoštuju zahtjevi metodoloških pretpostavki iz MRS 19, odnosno :

• - da preduzeće obračuna ne samo svoje zakonske, već i obaveze koje proizilaze iz prakse preduzeća,
• - da odredi sadašnju vrijednost obaveza za definisana primanja dovoljno precizno,
• - da upotrebi metod projektovanih kreditnih jedinica, radi procjenjivanja svojih obaveza i troškova,
• - pripiše primanja periodima rada prema formuli iz plana primanja,
• - koristi nepristrasne i međusobno kompatibilne aktuarske pretpostavke o demografskim varijablama (kao što su fluktuacija i smrtnost zaposlenih) i finansijskim varijablama (budući rast zarada) i
• - na nepristrasan način odredi diskontnu stopu.

 

Link: 2019_IAS_19_prevod_IA_ZS ZA FINANSIJSKI IZVJEŠTAJ 31.12.2021.